Efficacité civile et successorale du trust étranger en Espagne : héritiers, réserve héréditaire et Registre de la Propriété

Les trusts étrangers soulèvent des difficultés particulières dans les successions internationales présentant un lien avec l'Espagne. Ils sont couramment utilisés dans les juridictions de common law, notamment en matière de planification patrimoniale et successorale, mais ils n'ont pas d'équivalent direct en droit civil espagnol.

Le trust est une institution propre à la common law, parfois traduite approximativement en espagnol par fideicomiso, bien qu'il ne corresponde pas directement à la substitution fidéicommissaire espagnole ni aux mécanismes successoraux fiduciaires prévus par le droit civil espagnol.

La question pertinente n'est pas simplement de savoir si le trust existe conformément à la loi étrangère qui le régit. La question réellement importante en Espagne est plus précise : quels effets ce trust peut-il produire sur une succession, sur des biens situés sur le territoire espagnol, sur des héritiers réservataires protégés par la loi applicable et sur l'inscription des biens au Registre de la Propriété espagnol.

La jurisprudence espagnole ne reconnaît pas le trust comme un titre successoral autonome propre au droit espagnol. Toutefois, il serait également inexact d'affirmer que tout trust étranger serait dépourvu de pertinence ou d'efficacité en Espagne du seul fait qu'il s'agit d'une institution étrangère. Son efficacité dépendra de la nature du trust, de la loi applicable à la succession, de la preuve du droit étranger, de l'existence de droits réservataires et de l'adaptation correcte de la structure au système juridique espagnol.

Cette analyse civile et successorale complète notre étude sur la fiscalité du trust en Espagne. Sur le plan fiscal, l'administration fiscale espagnole tend à appliquer une logique de transparence entre le settlor et le bénéficiaire. Sur le plan civil, en revanche, la question exige une réponse plus nuancée : il ne suffit pas d'ignorer le trust, mais il ne peut pas non plus être automatiquement accepté comme s'il s'agissait d'un testament, d'un legs, d'une substitution fidéicommissaire ou d'une institution successorale espagnole.

Réponse rapide

En Espagne, un trust étranger ne fonctionne pas automatiquement comme un titre successoral autonome. S'il poursuit une finalité mortis causa, il doit être analysé conformément à la loi applicable à la succession. Si une loi étrangère reconnaissant le trust est invoquée, son contenu, sa vigueur, sa portée et son interprétation devront être prouvés. Si le droit espagnol est applicable, ou si le droit étranger n'est pas suffisamment prouvé, le trust ne déplace pas à lui seul les règles espagnoles relatives au testament, à la réserve héréditaire, au partage successoral ou à l'inscription registrale.

Toutefois, tous les trusts ne doivent pas être traités de la même manière. Un trust inter vivos constitué avant le décès peut être analysé comme un acte de disposition patrimoniale ou comme une structure patrimoniale séparée, sans qu'il faille le considérer automatiquement comme inefficace ou frauduleux en l'absence de preuve de fraude, de simulation ou d'atteinte effective aux droits successoraux.

La thèse pratique est claire : un trust étranger ne doit être ni automatiquement ignoré ni automatiquement accepté en Espagne. Il doit être juridiquement qualifié.

Tableau récapitulatif

Termes essentiels

Settlor

Personne qui constitue le trust ou apporte des biens à la structure.

Trustee

Personne ou entité qui administre, gère ou dispose des biens conformément aux règles du trust.

Beneficiary

Personne appelée à recevoir des bénéfices, distributions ou droits dérivés du trust.

Trust deed

Document constitutif ou réglementaire du trust, ainsi que ses éventuelles modifications.

1. Qu'est-ce qu'un trust et pourquoi il n'est pas équivalent au fidéicommis espagnol

Le trust est une relation juridique caractéristique de la common law. En termes généraux, une personne —le settlor ou constituant— place certains biens sous le contrôle d'un trustee, qui doit les administrer, les gérer ou en disposer au profit d'un ou plusieurs bénéficiaires ou dans un but déterminé.

L'arrêt du Tribunal suprême espagnol 338/2008, du 30 avril, reprend la définition de la Convention de La Haye du 1er juillet 1985 relative à la loi applicable au trust et à sa reconnaissance : le trust peut être créé par acte inter vivos ou mortis causa ; les biens constituent un fonds séparé et ne font pas partie du patrimoine propre du trustee ; le titre peut être établi au nom du trustee ou d'une autre personne pour le compte de celui-ci ; et le trustee dispose de pouvoirs et d'obligations d'administration, de gestion ou de disposition conformément aux conditions du trust.

Cette structure n'est pas directement équivalente à la substitution fidéicommissaire espagnole. Elle ne s'insère pas non plus automatiquement dans les catégories espagnoles de l'exécution testamentaire, du mandat, de la fiducie, du legs modal ou de l'administration successorale. Elle peut remplir des fonctions partiellement analogues, mais sa construction juridique est différente.

C'est pourquoi, lorsqu'un trust apparaît dans une succession présentant un lien avec l'Espagne, la question ne doit pas être de savoir s'il peut être « traduit » littéralement en droit espagnol. La bonne question est de déterminer quelle fonction il remplit : successorale, fiduciaire, patrimoniale, administrative, inter vivos ou mortis causa.

2. Le trust comme institution étrangère au droit espagnol

La jurisprudence et la doctrine registrale espagnoles partent d'une idée commune : le trust est une institution inconnue du droit interne espagnol.

L'arrêt du Tribunal suprême espagnol 338/2008 affirme qu'il s'agit d'une institution largement utilisée dans les pays de common law, mais inconnue du droit espagnol, tant en droit matériel qu'en droit international privé. Dans cette affaire, le Tribunal suprême n'a pas rejeté le trust par une simple affirmation abstraite. Il l'a fait parce qu'il s'agissait d'un trust mortis causa, de sorte qu'il fallait recourir à la règle de conflit successorale ; et, le droit étranger applicable n'ayant pas été suffisamment prouvé, le droit espagnol a finalement été appliqué.

La Direction générale de la sécurité juridique et de la foi publique a également rappelé que le trust n'a pas de place propre dans l'ordre juridique espagnol et que certaines institutions espagnoles peuvent couvrir une partie de ses fonctions —fiducie, mandat, fondation, donations et legs modaux, exécution testamentaire ou substitutions fidéicommissaires—, sans que cela permette de transposer automatiquement ses effets dans le système espagnol.

La conséquence est importante : en droit interne espagnol, le trust ne remplace pas à lui seul le testament, le legs, l'institution d'héritier, la substitution fidéicommissaire ni le partage successoral.

3. La loi successorale applicable comme point de départ

Dans une succession internationale présentant un lien avec l'Espagne, l'analyse civile du trust ne doit pas commencer par la question de savoir si le trust existe ou non en droit espagnol. La première question doit être différente : quelle loi régit la succession ?

Pour les décès survenus à partir du 17 août 2015, le point de départ ordinaire est le Règlement UE 650/2012. Son article 21 prévoit que la loi applicable à l'ensemble de la succession est, en règle générale, celle de l'État dans lequel le défunt avait sa résidence habituelle au moment du décès. L'article 22 permet la professio iuris, c'est-à-dire la possibilité pour une personne de choisir la loi de l'État dont elle possède la nationalité, à condition que ce choix soit formulé expressément dans une disposition à cause de mort ou résulte des termes d'une telle disposition.

Cette précision est essentielle en matière de trusts. Le considérant 13 du Règlement exclut de son champ d'application les questions relatives à la création, à l'administration et à la dissolution des trusts. Mais il ajoute une précision décisive : cette exclusion ne doit pas être comprise comme une exclusion générale des trusts. Lorsqu'un trust est créé par testament ou par la loi en relation avec une succession ab intestat, la loi applicable à la succession déterminée conformément au Règlement régira la dévolution des biens et la détermination des bénéficiaires.

Ainsi, si la loi successorale applicable reconnaît le trust et lui attribue des effets successoraux, ses stipulations peuvent être pertinentes pour déterminer la volonté du défunt, la position des bénéficiaires, la fonction du trustee et la transmission des biens. Dans ce cas, le trust ne fonctionnerait pas comme une institution successorale espagnole, mais il ne devrait pas non plus être automatiquement ignoré. Il devrait être analysé comme une institution étrangère intégrée dans la loi successorale applicable, à condition que son contenu, sa vigueur et sa portée soient correctement prouvés.

Décisions complémentaires en matière de successions internationales

Bien qu'elles ne soient pas directement centrées sur l'efficacité civile du trust, l'arrêt du Tribunal suprême espagnol 685/2018, du 5 décembre, et l'arrêt de l'Audience provinciale de Santa Cruz de Tenerife 534/2022, du 31 mai, renforcent l'importance de déterminer correctement la loi applicable à la succession lorsque se présentent une nationalité étrangère, une résidence en Espagne, des immeubles situés sur le territoire espagnol et d'éventuels droits réservataires.

L'arrêt du Tribunal suprême espagnol 685/2018 est utile pour les successions britanniques antérieures à la pleine application du Règlement UE 650/2012. Dans cette affaire, le défunt britannique avait établi un testament en Espagne, un immeuble était situé en Espagne et l'existence de produits financiers était mentionnée, dont un trust constitué à Malte. Le débat portait sur le domicile successoral, le droit anglais, le renvoi et l'éventuelle application du droit espagnol aux immeubles situés en Espagne.

L'arrêt de l'Audience provinciale de Santa Cruz de Tenerife 534/2022, déjà dans la logique du Règlement UE 650/2012, montre l'importance pratique de la résidence habituelle, du lien manifestement plus étroit de l'article 21.2 du Règlement et de la protection des héritiers réservataires lorsque des immeubles existent en Espagne. La juridiction a apprécié l'inscription municipale, l'enracinement en Espagne, l'existence d'immeubles sur le territoire espagnol et l'insuffisance d'une résidence étrangère purement formelle lorsque l'existence d'un véritable lien successoral prépondérant avec cette juridiction n'est pas démontrée.

Ces décisions ne remplacent pas l'analyse spécifique du trust, mais elles permettent de l'encadrer : avant de discuter si une structure fiduciaire étrangère peut produire des effets civils en Espagne, il faut déterminer avec rigueur quelle loi régit la succession, s'il existe un choix valable de loi, quels biens sont situés en Espagne et s'il existe des héritiers réservataires dont l'intervention ou la protection est exigée.

4. Arrêt du Tribunal suprême espagnol 338/2008 : trust mortis causa et preuve du droit étranger

L'arrêt du Tribunal suprême espagnol 338/2008 demeure la décision civile de référence en matière de trust et de succession en Espagne.

L'affaire concernait un défunt américain qui avait établi un testament ainsi qu'une déclaration de trust. La question était de savoir si le trust devait prévaloir à l'égard d'un immeuble situé en Espagne. Le Tribunal suprême est parti du constat que le trust est une institution de common law, inconnue du droit espagnol, et que l'Espagne n'avait pas signé la Convention de La Haye de 1985 sur la loi applicable au trust et sa reconnaissance.

Cependant, l'essentiel ne réside pas uniquement dans cette affirmation. Le point décisif est que le Tribunal suprême a considéré que, le trust ayant été constitué mortis causa, l'absence d'une règle de conflit spécifique relative aux trusts devait être suppléée par la règle de conflit successorale. À cette époque, la règle directement applicable était l'article 9.8 du Code civil espagnol, qui renvoyait à la loi nationale du défunt.

Le problème était probatoire. La partie qui invoquait l'efficacité du droit étranger n'a pas démontré de manière suffisante son contenu, sa vigueur et sa portée. En conséquence, le Tribunal a appliqué le droit espagnol et a refusé l'efficacité du trust comme instrument successoral autonome.

Quatre règles pratiques peuvent être tirées de cet arrêt :

• le trust n'est pas une institution successorale espagnole ;
• s'il est invoqué comme instrument successoral étranger, il faut d'abord identifier la loi successorale applicable ;
• celui qui invoque le droit étranger doit le prouver de manière suffisante ;
• si le droit espagnol s'applique, le trust ne peut pas, à lui seul, fonctionner comme un titre successoral équivalent à un testament, un legs, une substitution fidéicommissaire ou une institution d'héritier.

L'arrêt 338/2008 ne déclare pas la nullité générale de tout trust étranger. Il refuse l'efficacité du trust dans ce cas concret comme instrument successoral autonome parce que, s'agissant d'un trust mortis causa, le contenu et la portée du droit étranger applicable n'avaient pas été suffisamment établis.

5. Trust inter vivos et trust mortis causa : une distinction essentielle

Tout trust ayant une incidence successorale ne doit pas être analysé comme s'il s'agissait d'un trust mortis causa.

Un trust peut avoir été constitué du vivant du settlor, plusieurs années avant son décès, avec un transfert ou une affectation patrimoniale préalable, une administration par un trustee et des règles de distribution au profit des bénéficiaires. Dans ce cas, la question peut ne pas être de savoir si le trust remplace le testament, mais s'il constitue un acte de disposition patrimoniale inter vivos, un patrimoine séparé ou une structure fiduciaire soumise à une loi étrangère.

L'arrêt de l'Audience provinciale de Madrid 226/2015, du 8 juin, est pertinent à cet égard. La juridiction a analysé un trust constitué du vivant du défunt sur des actions de González Byass et l'a distingué du cas examiné par l'arrêt du Tribunal suprême 338/2008, où le trust était mortis causa. Dans l'affaire madrilène, le trust avait été constitué comme un acte de disposition inter vivos, il était toujours en vigueur et aucune atteinte effective à la réserve héréditaire ni fraude successorale n'avait été prouvée.

La doctrine pratique est claire : un trust inter vivos ne doit pas être considéré automatiquement comme inefficace ou frauduleux du seul fait qu'il a une incidence indirecte sur une succession. Il peut être pertinent comme opération patrimoniale, sans préjudice d'une éventuelle contestation si une fraude, une simulation, un abus ou une atteinte réelle aux droits successoraux est démontré.

6. Le trust comme instrument d'interprétation de la volonté testamentaire

Il peut arriver que le trust ne fonctionne pas comme un titre autonome, mais qu'il soit néanmoins pertinent pour interpréter une disposition testamentaire.

L'arrêt de l'Audience provinciale de Jaén 72/2010, du 25 mars, a examiné la situation d'une défunte espagnole qui avait établi un testament dans l'Illinois et créé simultanément un living trust. Le testament prévoyait que, si le trust n'était pas en vigueur au moment du décès, la disposition de ses biens se ferait conformément aux termes de ce trust.

La juridiction n'a pas fait fonctionner le living trust comme un titre successoral espagnol autonome. Partant de la validité formelle du testament, elle a utilisé le renvoi testamentaire au living trust pour identifier la volonté de la testatrice et les personnes appelées à recevoir la succession.

Cette approche est importante. Dans certains cas, le titre successoral efficace peut être le testament, tandis que le trust peut aider à identifier les bénéficiaires, les règles de distribution, la volonté du défunt ou la structure patrimoniale envisagée par la loi étrangère. Une position techniquement prudente ne consiste donc pas à rejeter toute référence au trust, mais à déterminer quelle valeur elle possède dans le système des sources successorales applicable.

7. Réserve héréditaire, ordre public et droits des héritiers réservataires

Lorsque le droit espagnol s'applique, ou lorsque la loi successorale applicable protège des droits réservataires, le trust ne peut pas fonctionner en dehors de ces droits.

La résolution de la Direction générale de la sécurité juridique et de la foi publique du 21 mai 2024 illustre l'importance pratique de ce point. Bien qu'elle ne résolve pas un cas de trust, elle est pertinente pour les trusts successoraux présentant un lien avec l'Espagne, car elle reflète la rigueur avec laquelle sont exigées la professio iuris et l'intervention des héritiers réservataires lorsque le droit espagnol s'applique.

Dans cette résolution, en l'absence de choix valable de la loi britannique et le droit espagnol étant applicable en raison de la résidence habituelle de la défunte, l'acte de succession ne pouvait pas ignorer l'enfant héritier réservataire non favorisé. La Direction générale a confirmé que la réserve héréditaire en droit civil commun espagnol exige l'intervention des héritiers réservataires dans le partage ou l'attribution successorale lorsque cela est nécessaire.

En pratique, si le trust vise à organiser la transmission de biens situés en Espagne et que la loi applicable impose des droits réservataires, les instructions du trustee ou la documentation étrangère ne suffiront pas. Il faudra déterminer :

• quelle loi régit la succession ;
• s'il existe des héritiers réservataires ;
• quelle est la nature de leurs droits ;
• s'ils doivent intervenir dans l'acte ;
• s'ils ont reçu, renoncé ou consenti ;
• si le trust affecte l'intangibilité quantitative ou qualitative de leurs droits.

Le trust peut être un outil de planification patrimoniale, mais il ne doit pas être utilisé pour contourner les règles impératives de la loi successorale applicable.

8. Preuve du droit étranger

La preuve du droit étranger est l'un des points critiques.

Il ne suffit pas d'affirmer que le trust est valable selon la loi de l'Arizona, de la Floride, de l'Angleterre, de Jersey, de Guernesey, des Îles Vierges britanniques ou de toute autre juridiction. Le contenu, la vigueur, la portée et l'interprétation de cette loi doivent être prouvés, en particulier si le trust prétend produire des effets sur des biens, des bénéficiaires, des héritiers ou des droits susceptibles d'inscription en Espagne.

L'arrêt du Tribunal suprême espagnol 338/2008 est clair sur ce point : bien que la règle de conflit renvoyât au droit étranger, l'insuffisance de la preuve a conduit à l'application du droit espagnol.

Du point de vue procédural, le droit étranger doit être prouvé quant à son contenu et à sa vigueur, conformément à l'article 281.2 de la loi espagnole de procédure civile. En outre, la loi 29/2015 relative à la coopération juridique internationale en matière civile consacre son article 33 à la preuve du droit étranger.

Dans le domaine notarial et registral, cette exigence prend une dimension pratique supplémentaire, même si elle n'est pas identique à la preuve procédurale devant un tribunal. Il ne suffit pas d'invoquer une loi étrangère reconnaissant le trust ; elle doit être prouvée de manière suffisante pour que le notaire, le conservateur du Registre ou le tribunal, chacun dans le cadre de ses fonctions, puisse en apprécier les effets.

En pratique, cette preuve peut exiger :

• un certificat de droit étranger ;
• un avis juridique d'un avocat étranger ;
• une documentation notariale ou judiciaire de la juridiction d'origine ;
• le trust deed et ses modifications ;
• le probate, grant of representation ou document successoral équivalent ;
• la preuve des pouvoirs du trustee ;
• une traduction assermentée ;
• une apostille ou légalisation ;
• une explication de la manière dont les droits sont attribués aux bénéficiaires.

La preuve du droit étranger n'est pas un simple formalisme. C'est le pont qui permet à une institution inconnue du droit espagnol de produire des effets compréhensibles et vérifiables devant un notaire, un tribunal ou le Registre de la Propriété.

9. Accès au Registre de la Propriété espagnol des immeubles liés à un trust étranger

L'efficacité civile du trust est mise à l'épreuve de manière particulièrement nette lorsqu'il existe des immeubles situés en Espagne. Un trust peut être valable selon sa loi étrangère, sans pour autant produire automatiquement des effets réels ou registraux dans le système hypothécaire et foncier espagnol.

La Direction générale de la sécurité juridique et de la foi publique a rappelé que le trust est une institution propre à la common law, inconnue et sans place propre dans l'ordre juridique espagnol, même si certaines institutions espagnoles peuvent remplir des fonctions analogues —fiducie, mandat, fondation, donations ou legs modaux, exécution testamentaire ou substitutions fidéicommissaires. Ainsi, lorsqu'une structure de trust prétend déployer des effets en Espagne, les règles générales du droit civil, hypothécaire et notarial espagnol doivent s'appliquer.

Du point de vue registral, la conséquence est importante : le trust peut expliquer l'opération, la fonction du trustee ou la position du bénéficiaire, mais il ne remplace pas à lui seul le titulaire inscrit, le cédant, l'acquéreur ou le titre formel susceptible d'inscription.

L'article 3 de la loi hypothécaire espagnole exige un titre public pour l'inscription. L'article 18 attribue au conservateur du Registre la qualification de la légalité des formes extrinsèques, de la capacité des parties et de la validité des actes de disposition. L'article 20 impose le principe de continuité ou chaîne de propriété, de sorte que la personne qui transmet, ou au nom de laquelle la transmission est effectuée, doit être préalablement légitimée dans le Registre. En matière successorale, l'article 14 de la loi hypothécaire délimite les titres successoraux aptes à l'inscription, notamment le testament, le pacte successoral, la déclaration d'héritiers et le Certificat successoral européen, sans que le trust apparaisse comme un titre successoral espagnol autonome.

Lorsque le trust a une fonction successorale, l'analyse registrale exige d'abord de déterminer la loi applicable à la succession. Pour les décès soumis au Règlement UE 650/2012, la règle générale est celle de la loi de la résidence habituelle du défunt —article 21—, sauf choix valable de la loi nationale —article 22. La loi successorale applicable régit notamment la transmission des biens, la détermination des bénéficiaires, les droits réservataires, les pouvoirs des exécuteurs ou administrateurs et le partage —article 23.

La résolution de la Direction générale de la sécurité juridique et de la foi publique du 21 mai 2024 est particulièrement pertinente. Dans la succession d'une citoyenne britannique résidente en Espagne, la Direction générale a confirmé la décision négative du Registre parce que le testament ne contenait pas de professio iuris suffisante en faveur de la loi britannique. Elle a souligné qu'il ne suffit pas que le testament soit matériellement conforme à la liberté de tester anglaise ou écossaise : le choix de loi doit être exprès ou résulter des termes de la disposition mortis causa, une volonté simplement présumée ou conjecturale étant insuffisante. Elle a également relevé que le testament ne contenait aucune désignation d'executor, aucune référence à un trust ni aucune autre figure caractéristique des systèmes juridiques anglo-saxons.

Si le droit espagnol s'applique, ses règles successorales devront être respectées, y compris la réserve héréditaire. Dans cette même résolution, la Direction générale a confirmé que, le Code civil espagnol étant applicable, l'acte successoral ne pouvait pas méconnaître les droits de l'enfant héritier réservataire non favorisé, dont l'intervention ou la renonciation était nécessaire pour l'inscription.

En outre, le Règlement UE 650/2012 ne supprime pas les exigences du Registre espagnol. Même si la loi successorale étrangère reconnaît le trust, l'inscription des droits portant sur des immeubles et les effets de cette inscription restent soumis à la loi de l'État où se trouve le registre. L'article 31 du Règlement permet d'adapter les droits réels inconnus au droit réel équivalent le plus proche dans l'ordre juridique de l'État dans lequel ils sont invoqués, mais cette adaptation ne transforme pas le trust en institution registrale espagnole et ne permet pas d'écarter les exigences relatives au titre, à la chaîne de propriété, à la légitimation, à la capacité, à la forme documentaire et à la qualification registrale.

Dans un cas non successoral, mais pertinent du point de vue registral, la résolution de la Direction générale du 24 mars 2021 a confirmé cette logique : bien qu'une structure étrangère proche du trust ait été invoquée et que des documents étrangers traduits et apostillés aient été fournis, la Direction générale n'a pas admis que cette invocation permette de modifier un élément essentiel d'un droit réel inscrit sans le titre formel et les consentements requis. Elle a également rappelé que la véritable nature de l'instrument notarial dépend de son contenu : lorsqu'il existe une déclaration de volonté, un consentement contractuel, une transmission, une rectification ou une modification d'un droit réel, il faut utiliser le canal formel approprié, conformément à l'article 144 du Règlement notarial.

En pratique, pour inscrire en Espagne un immeuble lié à un trust étranger, il faudra examiner au moins les éléments suivants :

• qui est le titulaire registral actuel ;
• qui transmet, attribue ou dispose, et avec quels pouvoirs ;
• quelle loi successorale ou patrimoniale est applicable ;
• s'il existe une professio iuris valable ;
• si le trust est inter vivos, mortis causa, révocable, irrévocable, discrétionnaire ou non discrétionnaire ;
• si le droit étranger a été suffisamment prouvé ;
• si le trustee, l'executor, les héritiers, les héritiers réservataires ou les bénéficiaires nécessaires interviennent ;
• quel est le titre formel susceptible d'inscription ;
• si la chaîne de propriété est respectée ;
• si la documentation étrangère est légalisée ou apostillée et traduite lorsque cela est nécessaire ;
• si les formalités fiscales préalables ont été accomplies.

10. Trustee, bénéficiaires et héritiers : qui doit intervenir

Une difficulté récurrente consiste à déterminer qui doit intervenir dans la documentation espagnole.

Dans le trust, le trustee peut disposer de pouvoirs d'administration, de gestion ou de disposition. Mais dans un acte espagnol d'attribution successorale, de transmission ou d'inscription, il ne suffit pas d'affirmer qu'un trustee existe. Il faut prouver sa nomination, sa qualité actuelle, ses pouvoirs et sa capacité à agir à l'égard des biens concernés.

En outre, l'intervention des personnes suivantes peut être nécessaire :

• bénéficiaires actuels ;
• bénéficiaires futurs ou éventuels, selon la loi applicable ;
• héritiers ;
• héritiers réservataires ;
• exécuteurs testamentaires ou administrateurs successoraux ;
• représentants du trust ou du patrimoine ;
• titulaires inscrits ;
• créanciers ou intéressés si la loi applicable l'exige.

Chaque cas doit être analysé en fonction de la fonction concrète du trust. Si le trustee exécute une disposition successorale, la question sera différente de celle d'un trustee agissant comme administrateur d'un patrimoine séparé ou comme cédant fiduciaire dans une relation inter vivos.

11. Relation entre l'efficacité civile et la fiscalité du trust en Espagne

L'efficacité civile et successorale du trust étranger ne peut pas être totalement séparée de son traitement fiscal.

L'administration fiscale espagnole a construit une doctrine de transparence fiscale du trust, selon laquelle, le trust n'étant pas reconnu comme une institution autonome interne, les relations patrimoniales sont analysées directement entre le settlor et le bénéficiaire. Cette approche fiscale peut être utile pour éviter qu'une structure étrangère empêche l'imposition d'une véritable transmission patrimoniale.

Cependant, cette approche ne doit pas devenir une règle automatique applicable à tout trust. Du point de vue civil et successoral, tous les trusts ne remplissent pas la même fonction. Il peut exister un trust inter vivos, un trust mortis causa, un living trust, un trust révocable, un trust irrévocable, un trust discrétionnaire, une disposition testamentaire renvoyant au trust ou une structure fiduciaire soumise à une loi étrangère attribuant des droits concrets aux bénéficiaires et des pouvoirs spécifiques au trustee.

C'est pourquoi la qualification fiscale doit partir de l'acte juridique réel. L'article 13 de la loi générale fiscale espagnole exige que les obligations fiscales soient déterminées selon la nature juridique du fait, de l'acte ou de l'opération réalisée, quelle que soit la forme ou la dénomination choisie par les intéressés.

Si le trust fonctionne comme un instrument successoral reconnu par la loi successorale applicable, l'attribution au bénéficiaire peut avoir une nature mortis causa. Si la distribution intervient du vivant du settlor et répond à une libéralité actuelle, elle pourra se rapprocher d'une transmission inter vivos ou même d'un pacte successoral. Si les sommes distribuées sont des revenus générés par des actifs, l'analyse peut se déplacer vers l'impôt sur le revenu. Si le bénéficiaire ne dispose encore que d'une expectative et non d'un droit économique actuel, la réponse ne devrait pas être la même que dans le cas d'une acquisition patrimoniale effective.

Cette étude doit être lue conjointement avec notre analyse de la fiscalité du trust en Espagne, où nous examinons la doctrine de la Direction générale des impôts espagnole et du Tribunal économique-administratif central en matière d'impôt sur les successions et donations, d'impôt sur le revenu, d'impôt sur la fortune et de bénéficiaires résidents en Espagne.

12. Conclusion : le trust doit être qualifié, non automatiquement ignoré

Le trust étranger n'est pas une institution successorale espagnole. Il ne remplace pas à lui seul le testament, le legs, l'institution d'héritier, le partage successoral ni les règles espagnoles relatives à la réserve héréditaire.

Mais cela ne signifie pas qu'il doive toujours être ignoré.

Dans une succession internationale, le trust peut être pertinent si la loi successorale applicable le reconnaît, si ses stipulations permettent d'identifier des bénéficiaires ou des règles de transmission, si le droit étranger est correctement prouvé et si ses effets peuvent être adaptés au système espagnol sans porter atteinte à la réserve héréditaire, à l'ordre public, aux droits des tiers ou aux exigences registrales.

La réponse ne se trouve pas dans une formule générale. Elle réside dans l'analyse de la fonction concrète du trust.

S'il s'agit d'un trust mortis causa, il faudra examiner la loi successorale applicable.

S'il s'agit d'un trust inter vivos, il faudra analyser s'il constitue un acte patrimonial valable, s'il a produit une véritable séparation patrimoniale et s'il a ou non porté atteinte aux droits successoraux.

S'il porte sur des immeubles en Espagne, il devra franchir le filtre notarial et registral espagnol.

S'il produit une attribution économique au bénéficiaire, l'analyse civile devra être coordonnée avec l'analyse fiscale.

La position la plus solide est la suivante : un trust étranger ne doit être ni accepté ni rejeté automatiquement en Espagne. Il doit être qualifié conformément à la loi applicable, à la fonction qu'il remplit, aux preuves disponibles et aux effets concrets qu'il prétend produire.